财政部


财政部关于印发外商投资企业执行《企业会计制度》问题解答的通知

2002年5月26日 财会〔2002〕5号

国务院有关部委，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)：
　　外商投资企业自2002年1月1日起执行《企业会计制度》，现将外商投资企业执行《企业会计制度》中的有关问题解答印发给你们，请布置执行。执行中有何问题，请及时反馈我部。
　　附件：外商投资企业执行《企业会计制度》有关问题解答

附件：

外商投资企业执行《企业会计制度》
有关问题解答

　　2001年11月29日，财政部发布了《外商投资企业执行〈企业会计制度〉有关问题的规定》(财会〔2001〕62号)，要求外商投资企业自2002年1月1日起执行《企业会计制度》。近日，我部收到一些来信来函，就外商投资企业执行《企业会计制度》中提出了一些问题，现就有关问题答复如下：
　　一、问：外商投资企业在执行《企业会计制度》时，对长期股权投资原制度采用成本法核算，按《企业会计制度》规定应采用权益法核算的，在从成本法改为权益法核算时，是否要追溯调整?
　　答：对于原《外商投资企业会计制度》规定按成本法核算的长期股权投资，如满足《企业会计制度》关于应用权益法的条件，应改按权益法核算，并作为会计政策变更进行追溯调整。按追溯调整后的账面价值作为执行权益法时的初始投资成本，并在此基础上计算股权投资差额。
　　二、问：对于外商投资企业在执行《企业会计制度》前，按原制度规定尚未完全摊销的“递延投资损失”科目余额，在按财政部财会〔2001〕62号文件的规定，转入“长期待摊费用”或“递延收益”科目后，是否仍继续摊销?如继续摊销，应如何确定摊销期限?“递延收益”科目期末余额在资产负债表上应如何列示?
　　答：对于外商投资企业在执行《企业会计制度》前按原制度规定尚未摊完的“递延投资损失”科目余额，在按财政部财会〔2001〕62号文件的规定转入“长期待摊费用”或“递延收益”后，可继续按原确定的摊销年限进行摊销。执行《企业会计制度》后，新产生的以非现金资产对外投资，按《企业会计制度》规定进行处理。
　　“递延收益”科目的期末余额在资产负债表“预计负债”项目下单列项目反映。
　　三、问：外商投资企业的会计年度与境外母公司的会计年度不一致的，外商投资企业能否采用母公司的会计年度?
　　答：根据《中华人民共和国会计法》第十一条规定“会计年度自公历1月1日起至12月31日止”，因此，外商投资企业应当执行《会计法》中规定的会计年度，不能采用母公司会计年度。所有外商投资企业均应自2002年1月1日起开始执行《企业会计制度》。
　　如果外商投资企业的会计年度与境外母公司不一致的，在向境外母公司提供会计报表时，可在原报表基础上进行调整后提供。
　　四、问：外商投资企业执行《企业会计制度》后，“待转销汇兑损益”科目余额应如何处理?
　　答：1994年汇率并轨时产生的“待转销汇兑损益”科目的借方发生额按规定在5年期限内摊销完毕，因此，一般情况下，2002年1月1日的“待转销汇兑损益”科目不存在借方余额。如果“待转销汇兑损益”借方发生额较大，经批准在超过5年的期限内摊销的，可继续按经批准的摊销年限摊销。
　　对于可继续摊销的“待转销汇兑损益”科目的借方余额，以及“待转销汇兑损益”科目的贷方余额，可继续通过“1951待转销汇兑损益”科目进行核算。
　　对于留待弥补以后年度亏损的汇兑净收益，在以后年度弥补亏损时，应借记“待转销汇兑损益”科目，贷记“利润分配--未分配利润”科目；留待清算时处理的，应当保留在“待转销汇兑损益”科目，待清算时并入清算损益；如为按不短于5年的期限摊销，则应按原定期限继续摊销。
　　在资产负债表中，“待转销汇兑损益”科目期末借方余额应当列入“其他长期资产”项目中反映，并单列其中项目反映；贷方余额应当列入“其他长期负债”项目中反映，并单列其中项目反映。
　　五、问：外商投资金融企业应执行何种制度?
　　答：外商投资金融企业应自2002年1月1日起执行《金融企业会计制度》。
　　六、问：外商投资企业执行《企业会计制度》，应付福利费是否按14%计提?
　　答：按财政部财会〔2001〕62号文件规定，外商投资企业应设置“应付福利费”科目，核算从原“应付工资”科目转入的属于应付中方职工的退休养老等项基金、保险福利费和国家的各项补贴、原职工奖励及福利基金余额，以及外商投资企业按规定从税后利润中提取的职工奖励及福利基金及其使用。根据《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业为其雇员提存医疗保险等三项基金以外的职工集体福利类费用税务处理问题的通知》(国税函〔1999〕709号)的规定，外商投资企业除为雇员提存医疗保险等三项基金和按照现行财务会计制度规定计提职工教育经费和工会经费外，不得在税前预提其他职工福利类费用。因此，外商投资企业执行《企业会计制度》，也不再按14%计提福利费，除医疗保险等三项基金外，企业当期发生的福利费，先冲减“应付福利费”科目余额，“应付福利费”不足冲减的，直接计入当期管理费用。
　　七、问：以某种外币作为记账本位币的外商投资企业，期末对外币报表应以何种汇率折算?对于因会计报表折算产生的差额应如何反映?
　　答：以某种外币作为记账本位币的外商投资企业，期末对外币报表进行折算时，应按以下规定进行折算。
　　1．资产负债表
　　(1)所有资产、负债类项目均按照期末汇率折合为人民币。
　　(2)所有者权益类项目除“未分配利润”项目外，均按业务发生时的汇率折合为人民币。
　　(3)“未分配利润”项目以折算后的利润分配表中该项目的数额作为其数额列示。
　　(4)折算后资产类项目和负债类项目和所有者权益类项目合计数的差额，作为报表折算差额在“未分配利润”项下单列项目反映。
　　(5)年初数按照上年折算后的资产负债表的数额列示。
　　2．利润表和利润分配表
　　(1)利润表所有项目和利润分配表中有关反映发生额的项目应当按照会计报表列报期间的平均汇率折算为人民币。也可以采用期末汇率折算为人民币。在采用期末汇率折算时，应在会计报表附注中说明。
　　(2)利润分配表中“净利润”项目，按折算后利润表该项目的数额列示。
　　(3)利润分配表中“年初未分配利润”项目，按上一年折算后的期末“未分配利润”项目的数额列示。
　　(4)利润分配表中“未分配利润”项目，按折算后的利润分配表中的其他各项目的数额计算列示。
　　(5)上年实际数按照上期折算后的利润表和利润分配表的数额列示。
　　3．现金流量表
　　现金流量表所有项目均按期末汇率折算为人民币。
　　以某种外币作为记账本位币的外商投资企业，对由于会计报表折算而产生的差额，应当在资产负债表“未分配利润”项下设置“外币会计报表折算差额”项目单独反映。
　　八、问：外商投资企业执行《企业会计制度》后，中外合作经营企业应如何核算?
　　答：合作各方分别纳税的中外合作经营企业，对于合作各方共有的财产和债务以及共同的收入和费用，应当比照《企业会计制度》设置联合账簿，合作各方还应相应设置各自的有关账簿进行核算。


　　□ 上海师范大学法学院教授 蒋传光


“法治文化”是近年来出现频率较高的一个概念。相比较法律文化的研究而言，对法治文化的相关理论研究显得较为薄弱。法治文化概念提出以后，其内涵是什么，它与被普遍认同和接受的法律文化有何联系和区别等，这都是必须回答的问题。

法治文化的概念

对法治文化，目前有各种解读。具有共识性的观点认为，法治文化应该包括法律制度结构和法律观念结构，以及自觉执法、守法、用法等行为方式，是包含民主、人权、平等、自由、正义、公平等价值在内的人类优秀法律文化类型。

笔者认为，法治文化是以追求民主、自由和权利保障为目标，在一定的治国理念和与此相适应的制度模式确立过程中，形成的一种社会文化形态和社会生活方式。具体而言，法治文化就是在建立法治社会的过程中，形成的一种文化形态和社会生活方式，其核心是法治理念和法治思维模式的确立，以及在此理念支配下相应制度和组织机构的建立与运行。目前在法治理论研究中，一切对法治内涵的揭示，对法治社会表征和遵循原则的描述与总结，法治运行机制的建构和实践活动，诸如法治的价值目标追求、法治的理念和精神、法治的制度设计和运行模式、法治的实现状态等，都属于法治文化的内容。

法治文化与法律文化的关系

法治文化是一种先进的法律文化。从法律文化和法治文化的概念及结构比较来看，两者都包括表层结构和深层结构两个部分，并无实质性的差异。在逻辑关系上，法治文化应归属于法律文化的范围之内，法律文化的外延大于法治文化的外延，法治文化是法律文化发展的一种形态、一个阶段，是一种与人治文化相对立的先进法律文化。法律文化除了正面的法治文化以外，还包括非法治文化。

法治文化与法律文化的区别与联系。首先法治文化与法律文化的联系具有历史属性。两者都是人类社会本身生成或演进的产物。正是在一国法律（法治）实践的时间流变中才形成相应的法律文化和法治文化。但是由于受法律（法治）实践的条件所限，法律文化更可能强调传统性，而法治文化更凸显现代性。但是由于现代和传统并没有明确的界限，因此这种区分仅仅具有学理上的价值。

其次法治文化与法律文化的联系具有实践关联性。法律文化与法治文化都具有浓厚的实践关联性，即作为文化的法律或法治都是人们法律实践积累而成的。没有人们具体的法律实践，不可能形成所谓法律文化或法治文化。正是在具体的法律实践中，作为文化的法律或作为文化的法治才可能成为一种存在，而成为一种治国理政和纠纷解决的经验及智慧。

另外，法治文化与法律文化的联系具有实践可转化性。无论是法律文化的倡导者还是法治文化的信奉者，二者都关注制度层面背后人们的生活模式对法律的影响。只不过在研究层面上，法律文化研究者更关注规则背后的因素对于规则适用的有效性和实效性的制约，寻求通过破解传统或通过传统来实现法律现代化的路径。而法治文化的研究者更多地关注人类一些普适性的要素，如民主、自由、人权等。但从实践考察，由于法治文化的普适性存在一定的限度，在法治文化建设过程中需重视“本土资源”或“民族精神”，而法律文化则能提供相应的资源。同时，法律文化可以转化为法治文化，特别是法律文化中的一些合理的、适合法治现代化的因素，则更能促进这种转化。

法治文化与法律文化的区别。首先，两者的区别在于研究背景的不同。法律文化更主要的是回应和解释，法律作为一套规范体系与法律规范背后的习惯、传统和长期养成的社会心理等因素之间存在悖论和冲突。特别是当这种悖论和冲突影响具体司法案例判断或具体立法的议案内容的时候，则更为凸显法律文化研究的重要性。法治文化是人们对既有的法治建设的一种反思和重新思考的产物，更多地回应了人们对于谋求公民权利、政治权利和人权等的诉求，特别是在精神和理念层面要求人们去信任法律、信仰法律。

其次，两者的价值判断不同。一般认为，从形式意义上，法律文化与法治文化没有太大的实质性差别，两者的实质性差别体现在内容上，即法律文化为中性概念，而法治文化为价值概念。从内容上比较，法律文化中既有正面的价值判断，也有负面的价值判断；而法治文化则是正向价值判断的文化类型。但对法治文化和法律文化的比较仅限于此还不够，还可以在此基础上做进一步的比较。

我们在肯定法治文化的正价值取向的同时，要对法治的理念和法治的实践加以区分。我们要看到法治文化作为价值目标追求，是衡量法治实践的标准。但在具体的法治实践中，可能会出现许多对法治文化认知的不利因素。换言之，法治文化在实践中展现给人们的并不都是美好的一面。

法治的手段本身具有局限性。法律以其特有的规范作用和社会作用对社会生活发生着深刻的影响。但我们看到作为法治手段的法律在作用于社会生活时，存在一定的局限性。根据庞德的观点，这种局限性主要表现在以下方面：第一，有些限制产生于对适用法律的事实，在其确定中包含着的各种困难。确定事实是一个充满着可能出现许多错误的困难过程，错误认定曾导致过许多错判。第二，有些限制产生于许多义务难以捉摸，它们在道德上很重要，但不能在法律上予以执行。第三，有些限制产生于许多严重侵犯重大利益的行为，其所使用的方式微妙离奇，而法律手段对这些利益的保障却无能为力。第四，有些限制产生于对人类行为的许多方面、许多重要的关系以及某些严重的不良行为不能适用规则和补救等法律手段。换言之，法律惩罚的范围是有限的。第五，有些限制产生于为了推动和实施法律，必须求助于个人的必要性。因为法律不会自己实施，一定要有人来执行法律，人的素质对法律的实施会有一定的影响。因此，法律在社会控制中担当主要功能时，还需要其他手段的配合。

法治文化可以分为理念上的法治文化和制度层面的法治文化，从理念上看，法治文化包含了人们对于法治国家建设实现的一系列理想和正当性的价值追求。但是理念上法治文化的实现必须通过具体的制度性的法治文化来达成。至于能否说所有的制度性的法治文化都具有正面价值的判断，这就需要具体的法治实践的检验，同时受制于落实法治制度的具体社会条件等一系列因素。

在法治实践中，每个法治价值要素的实现并不都是均衡的。在法治价值目标中有各种构成要素，每个价值要素对法治社会的构建都是重要的和必需的。但在法治实践中，并不能保证每个法治价值要素的实现都是均衡的。可能的情况是，在追求法治价值目标的过程中，会导致法治价值目标各要素之间的失衡，即在追求一个价值目标时，可能会影响或者损害另一个价值目标，从而导致人们对法治的信赖缺失，比如在司法理念中，强调程序正义优先，在实践中，实现程序正义的同时，有可能牺牲实质正义。这从法治的理念上可以得到解释并被视为正当，但在实践中往往很难得到当事人及普通公众的认同，难以达到主流话语中的社会效果，从而损害法治的权威。

法治文化的特点

与在价值判断上具有中性意义的法律文化相比，作为正价值取向的法治文化有以下特点。

制度层面上应是良法善治。法治社会应是良法之治，是现代法治的基本理念。所谓良法，即所制定的法律要遵循正义、道德、公平、正当程序、个人权利和尊严的理念，并且在现实的政治和法律制度中加以贯彻。具体地说，符合良法标准的法律，必须建立在尊重和保障人权的基础之上。法律必须尊重和保护公民的人身自由、人格尊严、各种民主权利、政治自由和经济社会的文化权利。法律不仅要满足人们的利益需求，也要满足人们的正义需求，不仅要满足人们的效率需求，也要满足人们的公平需求，不仅要满足人们的秩序需求，也要满足人们的自由需求，避免法律存在偏重秩序和国家利益追求，无形剥夺人们对自由的追求，出现公平沦落的现象。

政体的组织机构应是一种有效的权力制约模式。法治社会的构建不仅要确立法治的精神和理念，要有反映社会发展规律和时代潮流、代表人民意志和利益的完备的法律体系，还要有与法治要求相适应的政体组织机构，对公共权力进行有效的监督和制约。在法治视阈下，不论采取何种政体模式，对各种公共权力进行有效监督和制约的法治理念是不能违背的。

社会治理遵循理性规则之治。法律是理性的体现，理性能使人们更公正、更平和。作为一种理性规则，法律的重要功能之一就是抑制私力救济，把各种社会冲突和纠纷的解决纳入秩序化和程序化的轨道上。现代社会的多元利益冲突、互动与整合，孕育了自生自发的理性秩序规则。这种理性秩序规则功能和作用的发挥，其中一个重要前提条件就是仰赖于公民的规则意识。因为不同的利益主体在市场经济竞争与合作中，既要竭力主张其自身利益和自由平等权利，同时又必须作出必要的妥协、让步与合作，而这种妥协、让步与合作的基础就是理性规则。

公民的人权和各种法定权利能得到有效保障。保障人权和公民的基本权利，尊重人的主体性和个体性，以人的权利为出发点和归宿，是当代法治理念的精髓。在法治建设过程中，保障公民的人权和各种法定权利，就是要使宪法和法律规定的公民权利能够得到认真实现，坚持以人为本，真正做到以公民利益为重，尊重公民主体地位，依法保障公民的各项权益，促进社会公平正义，通过科学合理的纠纷解决机制和利益诉求表达渠道，保证民众的意见得到充分表达，合理诉求和合法利益得到充分体现，使民众切实感受到权益受到保障而具有幸福感，从而自觉接受规则的约束和秩序的维护。

社会各类主体具有自觉的规则意识和契约意识。确立法治意识和理念，最重要的是要确立公民规则意识。公民规则意识就是公民在对法律信仰、认同的基础上，积极主动、自觉地遵守和服从法律规则。作为公民意识内涵的一个核心层面，公民规则意识的培养应着重体现在以下方面：一是权利意识。权利意识包括积极的权利主张与合法权利的保护两个方面。二是权利行使的正当性意识，或正当程序意识。这种正当性的要求，就是公民在维护自己的合法权益时要讲程序，遵循一定的规则，不能滥用权利。三是权利的节制意识。对权利的节制，就是要合理限制某些权利，使之符合所处时代、所处社会的道德、法律、经济发展状况、文化等多种价值取向。当然，人们的权利随着社会的不断进步是不断发展变化的。四是自觉守法意识。守法意识，即尊重法律、遵守法律、严格依法办事的意识。五是社会公德意识。

法治思维成为社会治理的主要思维模式。法治思维是一种整体性的思维，是一种国家治理的理念、视角和思路。从社会治理的角度看，它不仅是社会治理中的价值追求，更主要的是一种治国方法、手段的选择，在社会治理的各种手段中，更侧重于法律规则和法律手段的运用，强调依法办事。法治的实现，不仅仅是建立一套完备的法律体系，更重要的是把法治变为一种普遍的行为模式。而要做到这一点，就必须存在一种与之相适应的社会思维模式，即法治思维。具体而言，化解各种社会矛盾，把法治思维模式作为创新社会管理的基本思维模式，就是要注重法律方法和手段的运用，全面落实依法治国方略，完善各种具体法律制度，确立公民和各级政府机关的规则意识和契约意识，引导公民对待各种涉及自身利益的纠纷，寻求理性的解决手段。

法治的模式具有多样性和差异性。从文化考察的视角来看，在世界范围内，法治的模式并不是单一的，而是多种多样的。中外的法治实践也已证明，不从本国的实际出发，试图复制或完全照搬别国的法治模式是不可能成功的。法治被认为是迄今为止已被证明的最佳治国方法，并为人们所推崇。但不同的国家，由于其法律文化传统、国情不同，其模式也不应是单一的。事实也是如此。以法律文化传统来划分，目前世界上就有民法法系、普通法法系、伊斯兰法系和混合法系等不同模式。在同一法系内部，各国又有很大差异。